独立董事是否应该交增值税？

最近有网友向我们反映，有河南省的地方税务机关在对上市公司开展税务检查时，要求上市公司的独立董事领取的独董津贴需要向税务局申报缴纳增值税。为此，我们采访了税务专家杨雪松老师，请他分析一下，独立董事应不应该缴纳增值税。

洛阳之窗：杨老师，独立董事领取独董津贴，需要缴纳增值税吗？

杨雪松：根据《国家税务总局关于明确个人所得税若干政策执行问题的通知》 （国税发[2009]121号）第二条的规定：“董事费按劳务报酬所得项目征税方法，仅适用于个人担任公司董事、监事，且不在公司任职、受雇的情形。
个人在公司（包括关联公司）任职、受雇，同时兼任董事、监事的，应将董事费、监事费与个人工资收入合并，统一按工资、薪金所得项目缴纳个人所得税。”

所以坊间认为，由于独立董事不在公司任职，除了需要按照劳务报酬缴纳个人所得税以外，还需要作为劳务缴纳增值税。

但我认为分析至此实在过于简单。独立董事领取的独董津贴如何纳税？背后的问题是税法如何处理劳动和劳务关系以及劳动产生的工资为啥不交增值税？

洛阳之窗：您这么一说，独董津贴缴纳增值税背后另有深意哦？

杨雪松：是的。

121号文其实是将董事按其与公司之间的法律关系，究竟是劳动关系还是劳务关系，分别对待。但劳动关系和劳务关系具有较多的相似点，在税务实践中经常难以判定。对此，学者们进行了相应探究，通说认为的两者区别主要有：

1.劳动关系的双方具有较为明显的从属性，而劳务关系的主体双方地位都是平等的；

2.在劳动关系中，劳动者提供的是劳动行为本身，生产资料一般由用人单位提供；而劳务关系中，生产资料由劳务提供方提供；

3.劳务关系中的费用支付方式一般是一次或分次支付，而劳动关系中劳动者的报酬支付则适用的是按期支付的原则；

4.劳动关系是受劳动法的调整，而劳务关系则是依据民事法律规范而产生的关系，是受民法的调整。

但是，在税务实践中，上述区别中的费用支付方式、劳动成果与劳动行为的区别等标准往往较为难于判定，比如劳务关系中的代理记账的费用支付也经常会表现为定期支付而非按次支付，所以，劳动关系与劳务关系的区别还要依赖“从属性”标准。

洛阳之窗：原来区分劳动关系和劳务关系还有如此讲究。那从属性标准又是什么呢？

杨雪松：就“从属性”言，可分为人格从属性与经济从属性；就税务实践中反映劳动关系的层面而言，“从属性”还可分实质从属性与形式从属性。

（一）人格从属性与经济从属性

劳动关系在主体之间主要由工资 、劳动时间、工作场地、生产工具、原料提供等一些列要素构成，所以，可以把这些要素分为人格从属性与经济从属性。

1.人格从属性

人格从属性在于用人单位对劳动者劳动的管理支配，对劳动者劳动的管理支配又主要体现在制度适用、劳动过程的具体控制管理上面，所以，人格从属性可以划分为以下几点：

（1）用人单位的工作制度是否适用于劳动提供者，比如、工作操作规范、奖惩制度等；

（2）对工作内容的绝对权，比如工作地点、工作日、工作时间的起止、方式、工作进度等；

（3）工作时是否受到用人单位监督，比如劳动者有义务接受考察与检查义务。

2.经济从属性

经济从属性在于生产组织体系、生产工具及原料等均为用人单位所有，由此产生的风险责任也由用人单位承担，所以，经济从属性可以划分为以下几点：

（1）劳动关系中生产组织体系的归属，工人是否参与了用人单位的组织体系，对于生产所必备的组织、结构、设备 ,用人单位是否享有支配、管理权；

（2）是否是用人单位拥有生产工具的所有权 ,虽然生产工具通常是由劳动者使用，但其所有权应当归属用人单位。当然 ,劳动者自备工具的例外情况也可以存在 ,但不得影响主要生产工具由用人单位供给的原则；

（3）用人单位提供生产所需的原材料，劳动者仅是以其劳力对原料加工，用人单位对原材料拥有所有权；

（4）工作中的经济风险是否由用人单位承担，在劳动关系中，工作中的经济风险，一般都是由用人单位承担。

（二）区分劳动和劳务的实质标准与形式标准

实务当中经常出现的书面劳动合同、员工名册、工作证、工资支付等证据仅是形式上反映了劳动关系从属性某些方面，但因为经常不能直接以此断定劳动关系“从属性”之真正发生，故应当归属于形式从属性。所以，还必须以用人单位决定工作时间和工作地点、对劳动者的奖惩等人格从属性应当作为实质标准，同时，生产工具、原料等经济从属性要素也是用人单位对劳动支配的必要媒介，故经济从属性的主要标准也应当在实质标准之内。

在一般情况下我们经常首先接触的是形式从属性，故一般是以形式从属性为标准，但当实质性标准与形式性标准不一致时，则应当以实质性标准为准进行认定。

（三）劳动和劳务从属性的程度深浅不一

劳务关系的主体平等性并不意味着其间不存在“从属性”。税务实践中的劳务关系，尤其是较为长期复杂的劳务关系中也往往会出现一定的“从属性”，而其与劳动关系的“从属性”相区别来说，关键就在于“从属性”的程度问题，即劳动关系的“从属性”具有较为全面、长期、稳定性，而劳务关系的“从属性”则具有偶尔、片面性。这美国的相关标准中就有较为明确的体现。

在美国，为了恰当区分雇员和独立承包人，美国劳工部采用了时间与酬劳结算标准，具体规定为：

1.工作时间的长短，根据司法实践，偶尔的，短时间的一般为劳务关系，长时间的，固定有规律的，一般是劳动关系；

2.酬劳结算方式，是工作结束时或者分几次结算的，一般是劳务关系，是按照周、月等固定时间支付的，一般是劳动关系。

洛阳之窗：经过您这么一分析，到底独立董事领取独董津贴，需要缴纳增值税吗？

杨雪松：如果你要问我独立董事究竟属于劳动还是劳务，说实在话我也无法给你一个斩钉截铁的回答，可见问题之复杂。我只能说税务局和纳税人可以从我的分析中各取所需，税务局可以从形式的角度认为独董属于劳务，纳税人也可以从人格和经济从属性论证说独董属于劳动。